案例来自于财政部《企业司帐准则实施典型案例集》麻豆传媒 黑丝。
连年来，越来越多的公司参与结伙企业、信赖推测、钞票处置推测、钞票维持证券、基金、答理居品等结构化主体的投资，该等结构化主体的有运筹帷幄机制比较纯真各样，公约安排复杂各样。
举例，在有限结伙企业中，阐明《中华东说念主民共和国结伙企业法》规矩，有限结伙企业由平时结伙东说念主试验结伙事务，有限结伙东说念主伪善践结伙事务，且不得对外代表有限结伙企业，但各结伙东说念主之间可能通过合同公约对其他事务的有运筹帷幄安排进行商定。
实务中，参与有限结伙企业投资的有限结伙东说念主，怎样判断是否应将投资的有限结伙企业纳入其归并范围，成为实务中的热门和难点问题。
（一）案例配景
2×15年8月，A上市公司与B公司共同发起树立AB产业投资基金结伙企业(有限结伙制，以下简称“AB结伙企业”)，其规模为10020万元，其中A公司手脚有限结伙东说念主出资10000万元，占出资比例的99.80%；B公司手脚平时结伙东说念主，出资20万元，占出资比例的0.20%。
《AB产业投资基金结伙企业(有限结伙)结伙公约》(以下简称“结伙公约”)中的要紧商定如下：
(1)AB结伙企业的树立看法和投资标的，主若是在A公司所处行业，对妥当Ａ公司发展看法的行业新兴范围和产业价值链时弊步调进行策略投资、并购整合，从而与Ａ公司的发展变成协同效应，助力A公司完毕成为行业龙头的发展看法。
(2)AB结伙企业设结伙东说念主大会，需要过程结伙东说念主大会的表决事项包括结伙企业的存续时候、投资政策(包括服气投资行业清单、单个投资行业的投资额度、单笔投资额度等，来决定AB结伙企业投资的合座标的)、新增结伙东说念主、转让结伙份额、退伙、举债担保等；结伙东说念主大会由结伙东说念主按照出资比例应用表决权，经结伙东说念主大会审议的整个事项需经代表二分之一以上表决权的结伙东说念主通过。
(3)AB结伙企业树立投资有运筹帷幄委员会手脚投资风物的有运筹帷幄机构，在结伙东说念主大会服气的投资政策框架下，对投资风物的采选、投资后风物处置及投资退出等骨子性投资有运筹帷幄事项进行有运筹帷幄。该委员会共有5东说念主，A公司指派4东说念主，B公司指派1东说念主。投资有运筹帷幄委员会的表决机制为“一东说念主一票，审议事项需经代表三分之二以上表决权的委员通过”。
(4)B公司手脚AB结伙企业的平时结伙东说念主及试验事务结伙东说念主，崇拜处置日常事务和具体试验投资行为，每年按AB结伙企业投资规模的2%收取基金处置费。扣除向B公司支付的基金处置费过火他结伙企业用度后，对结伙企业完毕的收益，A公司领有95%的收益权，B公司领有5%的收益权；全体结伙东说念主按照出资比例承担损失。
A公司处置层合计，由于B公司为AB结伙企业的试验事务结伙东说念主，崇拜日常事务处置和投资行为，A公司无法片濒临AB结伙企业的结伙事务进行有运筹帷幄，因此，A公司不享有AB结伙企业的抑制权。A公司在编制2x15年归并财务报表时，未将AB结伙企业纳入归并范围。
问题：A公司在编制2x15年归并财务报表时，未将AB结伙企业纳入归并范围的司帐处理是否得当?
（二）案例贯通
01
案例分析阐明《企业司帐准则第33号—归并财务报表》(财会〔2014〕10号，以下简称“归并财务报表准则”)第七条的规矩，归并财务报表的归并范围应当以抑制为基础赐与服气。
特殊视频本案例中，判断A公司是否应将AB结伙企业纳入归并范围，时弊是基于抑制三要素判断A公司是否梗概抑制AB结伙企业：
A公司是否领有对AB结伙企业的权力；
A公司是否不错通过参与AB结伙企业的关连行为而享有可变陈说；
A公司是否有才气运用对AB结伙企业的权力影响其陈说金额。
同期，阐明归并财务报表准则第八条等规矩，A公司应当在笼统有计划整个关连事实和情况的基础上对是否抑制AB 结伙企业进行判断。
(1)判断A公司是否领有对AB结伙企业的权力。
阐明归并财务报表准则第七条、第十一条收用十二条等关连规矩，对被投资方权力的认定应基于被投资方关连行为的识别，应当仅有计划与被投资方关连的骨子性权益，而不有计划保护性权益。
同期，还需要笼统有计划的关连事实和情况主要包括：
AB结伙企业的树立看法；
AB结伙企业的关连行为过火有运筹帷幄机制；
A公司和B公司享有的权益是否使其现在有才气主导AB结伙企业的关连行为等。
本案例中，投资行为是影响AB结伙企业陈说的时弊身分，具体而言，AB结伙企业的投资行为包括投资标的的采选、投资风物的采选、投后处置、退出有运筹帷幄等方面。
AB结伙企业的有运筹帷幄机制包括三个层面：
第一，B公司手脚平时结伙东说念主具体处置日常事务和试验投资行为，但该权力的关连事项更多为试验层面和事务性的，并非对被投资方陈说产生要紧影响的行为，弗成手脚判断B公司抑制AB结伙企业的决定性身分。
第二，结伙东说念主大会崇拜包括投资政策(包括服气投资行业清单、单个投资行业的投资额度、单笔投资额度等)、结伙企业存续时候、新增结伙东说念主等内容的审议。
天然部分表决事项(结伙企业的存续时候、新增结伙东说念主等)不属于结伙企业的关连行为，但结伙东说念主大会的表决事项还包括了服气投资政策，这将决定结伙企业投资的合座标的，与结伙企业的投资行为具有较大关联；而.A公司在结伙东说念主大会享有绝大多半表决权，纠合AB结伙企业的议事功令，A公司梗概主导结伙东说念主大会决议的关连事项。
第三，AB结伙企业树立的投资有运筹帷幄委员会，崇拜作出投资风物的采选、投资后风物处置及投资退出等骨子性投资有运筹帷幄，整个运筹帷幄事项与结伙企业的关连行为高度关连。
从投资有运筹帷幄委员会的权益想象安排和表决机制来看，A公司不错指派5个席位中的4个，因此A公司梗概主导AB结伙企业的投资有运筹帷幄机构对投资行为的决定。
第四，此外，从A公司树立该AB结伙企业的看法来看，AB结伙企业的树立看法是手脚A公司的策略投资平台，处事于A公司完毕行业龙头的发展看法。
比较之下，B公司天然为试验事务结伙东说念主，并在投资有运筹帷幄委员会中派有代表，但其有运筹帷幄权有限，无法主导结伙东说念主大会和投资有运筹帷幄委员会的决议。
综上，A公司领有主导AB结伙企业关连行为的骨子性权益。
(2)判断A公司因参与AB结伙企业的关连行为而享有的可变陈说。
基于AB结伙企业的利益分派机制，A公司和B公司所享有的`陈说金额均跟着AB结伙企业的功绩变化而变动。
从B公司的角度来看，B公司领有AB结伙企业剩余收益中5%的收益权，按照出资比例承担损失；另外，手脚AB结伙企业的试验事务结伙东说念主，每年可按AB结伙企业投资规模的2%收取处置费，体现了B公司为AB结伙企业提供处置处事的报答。
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二、因参与被投资方的关连行为而享有可变陈说
再如，处置被投资方钞票获取的固定处置费也属于可变陈说，因为处置者是否能获取此陈说依赖于被投资方是否梗概产生弥散的收益用于支付该固定处置费。其他可变陈说的例子包括：
。。。。。。
2. 因向被投资方的钞票或欠债提供处事而得到的报答、因提供信用维持或流动性维持收取的用度或承担的损失、被投资方清理时在其剩余净钞票中所享有的权益、税务利益，以及因涉入被投资方而获取的将来流动性。
3. 其他利益抓有方无法得到的陈说。举例，投资方将自己钞票与被投资方的钞票一并使用，以完毕规模经济，达到知人善任本钱、为稀缺居品提供资源、获取私巧合刻或规则某些运营或钞票，从而普及投资方其他钞票的价值。
《<企业司帐准则第 33 号——归并财务报表（2014年改良)>应用指南》
阐明《〈企业司帐准则第33号——归并财务报表〉应用指南》的上述规矩（如上述2中所述），B公司按照2%的费率收取的基金处置费也属于可变陈说的限制。
从A公司的角度来看，A公司领有AB结伙企业剩余收益中95%的收益权，按照出资比例承担损失；
此外，阐明《〈企业司帐准则第33号——归并财务报表〉应用指南》的上述规矩（如上述3中所述），公司通过AB结伙企业，将资金投资于A公司所处行业妥当公司发展看法的行业新兴范围和产业价值链时弊步调，除了获取绝大多半的投资陈说除外，还能获取助力自己完毕发展看法的协同效应等其他投资方无法得到的其他可变陈说。
要而言之，A公司和B公司均因参与AB结伙企业的关连行为而享有可变陈说。
从享有可变陈说的比例上看，A公司手脚独一的有限结伙东说念主，其进入了AB结伙企业绝大部分资金，并享有扣除向平时结伙东说念主支付的固定处置用渡过火他用度后的绝大部分剩余收益，同期承担绝大多半比例的损失风险，并与自己发展变成协同效应，标明A公司承担了该结伙企业绝大部分的风险和报答波动，从可变陈说的量级和可变动性而言王人是要紧的；而B公司享有的可变陈说的量级和可变动性则相对有限。
(3)判断A公司是否有才气运用对AB结伙企业的权力影响其陈说金额。
阐明归并财务报表准则第十八条的规矩，投资方在判断是否抑制被投资方时，应当服气其自己所以主要拖累东说念主已经代理东说念主的身份应用有运筹帷幄权，在其他方领有有运筹帷幄权的情况下，还需要服气其他方是否以其代理东说念主的身份代为应用有运筹帷幄权。
笼统前述分析，加之A公司享有可变陈说的量级和可变动性及关连风险较之B公司明显更为要紧，本案例中A公司领有主导结伙企业关连行为的骨子性权益，关连合同安排均标明A公司的有运筹帷幄步履所以主要拖累东说念主的身份进行，从而标明A公司有才气运用权力影响其陈说金额。
同期，如前述分析，阐明归并财务报表准则第十八条和第十九条的规矩，B公司享有的有运筹帷幄权范围、A公司享有的骨子性权益、B 公司手脚AB结伙企业日常运营有运筹帷幄者的薪酬水平，以及B公司抓有AB结伙企业的权益所承担可变陈说的风险等，均标明B公司为代理东说念主。
02
案例论断要而言之，阐明归并财务报表准则等揣测规矩，本案例中A公司未将AB结伙企业纳入归并范围的司帐处理是不得当的。
纠合AB 结伙企业的关连行为过火有运筹帷幄机制，A公司领有对AB结伙企业的权力，通过参与AB结伙企业的关连行为而享有可变陈说，且梗概运用对AB结伙企业的权力影响其陈说金额，因此判断A公司梗概抑制AB结伙企业，应当将AB结伙企业纳入归并范围。
（三）案例启示
企业在判断有限结伙东说念主是否应将参与的有限结伙企业纳入归并范围时，应当严格谨守归并财务报表准则对于归并范围的关连规矩，以抑制为基础，笼统有计划被投资单元的整个关连事实和情况后作出得当的判断。
其中在判断投资方是否享有骨子性权益时，在有计划平时结伙东说念主的使命范围以及结伙东说念主大会和投资有运筹帷幄委员会等有运筹帷幄机制竖立的同期，还应纠合结伙企业的树立看法、拟投资看法、关连有运筹帷幄权对各投资东说念主陈说的影响进程等信息，对投资方是否享有被投资方的骨子性权益进行笼统判断。
由于有限结伙企业的有运筹帷幄机制、风险承担等安排体式各样，有限结伙东说念主是否应将有限结伙企业纳入归并范围无法一概而论，而应具体情况具体分析，但实务中巧合容易产生判断偏差。企业(有限结伙东说念主)巧合仅以平时结伙东说念主手脚试验事务结伙东说念主和日常处置东说念主、有限结伙东说念主仅以出资额为限承担有限拖累等情理手脚胜利判断依据，无情平时结伙东说念主巧合可能仅为代理东说念主的骨子，而未将结伙企业纳入归并范围。
另外，个别企业以至通过引入一些结伙条件以掩盖其自己在结伙企业中领有要紧可变陈说、平时结伙东说念主仅为代理东说念主的贸易骨子，以达到消释将结伙企业纳入归并范围的看法。
有限结伙东说念主能否正确进行归并范围的分析判断，不仅关乎司帐处理的准确性，同期也关乎经济主体能否有用识别自己投资风险等问题。
一方面，企业应当严格按照归并财务报表准则揣测规矩，准确判断是否应将投资的有限结伙企业纳入归并范围；
另一方面，在有限结伙企业的树立步调，企业应纠合有限结伙企业的树立初志，审慎想象有限结伙企业的有运筹帷幄机制和利益共享机制，明确商定主导有限结伙企业关连行为有运筹帷幄权的包摄，幸免出现存限结伙企业的主导权商定不明晰、权责利差别等的情形，从而影响到对归并范围的判断等问题。
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